Osvobození od daně z prodeje nemovitosti a bytová potřeba
Co je bytová potřeba a k čemu slouží
Obecně platí, že příjmy z prodeje nemovitostí jsou u fyzických osob osvobozeny, pokud ji vlastníte déle než 5 let (pokud jste ji pořídili do konce roku 2020), nebo 10 let (pokud jste ji pořídili od 1. ledna 2021), a nebo pokud máte v nemovitosti bydliště minimálně 2 roky bezprostředně před prodejem. Příjem z prodeje rodinného domu, jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, a souvisejícího pozemku, pokud v něm prodávající měl bydliště bezprostředně před prodejem po dobu kratší 2 let, může být také osvobozen, pokud jej použijete na obstarání vlastní bytové potřeby.
Použití příjmu na bytové potřeby je tedy fakticky třetí z možností, jak lze osvobodit od daně z příjmů při prodeji rodinného domu, jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, a souvisejícího pozemku, pokud v něm prodávající měl bydliště bezprostředně před prodejem po dobu kratší 2 let (§ 4 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů).
Typická situace vypadá takto: poplatník prodá nemovitost, nesplňuje ani jednu z dvou obecných výjimek, a přesto má ještě třetí možnost pro osvobození od případné daně z příjmu, a to pokud uspokojí bytovou potřebu podle § 4b zákona o daních z příjmů. Jde však o způsob podmíněný splněním několika formálních i věcných požadavků, z nichž některé mají při nesplnění přísné důsledky.
Pro úplnost je vhodné dodat, že dřívější a obsahově paralelní ustanovení § 15 odst. 3 (vztahující se k odpočtu úroků z hypotečního úvěru) bylo novelou č. 386/2020 Sb. obsahově přeneseno do § 4b. Judikatura vzniklá k § 15 odst. 3 je tak pro výklad § 4b plně použitelná analogicky.
Taxativní výčet osmi způsobů realizace bytové potřeby
Bytová potřeba je definována taxativním výčtem v § 4b odst. 1 písm. a) až h) ZDP. To znamená, že prostředky z prodeje je nutné použít přesně na jeden z osmi vyjmenovaných účelů, jinak nárok na osvobození nevznikne, byť by peníze fakticky sloužily bydlení. Nelze počítat s tím, že správce daně uzná i účel, který zákon výslovně neuvádí, jen proto, že logicky odpovídá záměru zákona.
Osm zákonných způsobů realizace bytové potřeby:
- výstavba bytového či rodinného domu, jednotky nebo změna stavby;
- úplatné nabytí pozemku, na kterém do 4 let od nabytí bude zahájena výstavba, nebo pozemku souvisejícího s nabytím domu či jednotky;
- úplatné nabytí bytového domu, rodinného domu, rozestavěné stavby nebo jednotky;
- splacení členského vkladu družstvu za účelem získání nájmu nebo užívání bytu;
- údržba a změna stavby domu nebo bytu, a to i v nájmu či užívání, nejen ve vlastnictví;
- vypořádání společného jmění manželů nebo spoludědiců, jde-li o úhradu podílu spojeného se získáním bytu či domu;
- úhrada za převod družstevního podílu v souvislosti s převodem práva nájmu bytu;
- úhrada dluhu, kterým byla financována kterákoli z předchozích potřeb.
Nejčastěji jde o situaci podle písmene c) – poplatník prodá nemovitost a výtěžek použije přímo na koupi jiné nemovitosti, ve které chce bydlet. Stejně dobře může jít o výstavbu nového rodinného domu podle písmene a), nebo o rekonstrukci bydlení podle písmene e).
Rozhoduje skutečné využití, nikoli katastr nemovitostí
Zákon i komentářová literatura kladou důraz na to, že rozhodující je skutečné využití nemovitosti k bydlení, nikoli formální stav zapsaný v katastru nemovitostí nebo kolaudační určení stavby. Pouhá kupní smlouva a zápis vlastnického práva proto nestačí – v případě kontroly je nutné doložit, že nemovitost skutečně sloužila trvalému bydlení.
Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 25. 6. 2020, sp. zn. 1 Afs 133/2019, k tomu uvedl, že je třeba zjistit skutečný stav věci a konkrétní účel a způsob využívání dotčené nemovitosti, přičemž důkazní břemeno leží na daňovém subjektu. Doporučuje se proto uchovávat doklady o trvalém pobytu, faktury za energie na vlastní jméno a případně další důkazy prokazující skutečné bydlení v nemovitosti.
Rekreační objekty jsou z hlediska naplnění bytové potřeby problematické
Pokud jde o koupi nemovitosti, kterou poplatník primárně nechce trvale obývat, ale spíše příležitostně využívat (chata, rekreační objekt), je třeba počítat s tím, že takový nákup obecně bytovou potřebou není. Krajský soud v Brně v rozsudku ze dne 28. 3. 2019, sp. zn. 29 Af 66/2017, to vyjádřil jasně: stavba pro rodinnou rekreaci není, na rozdíl od bytového domu nebo rodinného domu, považována za stavbu pro bydlení.
Existuje sice i opačný judikát, kde soud uznal jako bytovou potřebu i nemovitost formálně vedenou jako rekreační, protože fakticky sloužila trvalému bydlení – Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 16. 2. 2021, sp. zn. 1 Afs 453/2020, připustil, že daňové zvýhodnění lze přiznat i u nemovitosti evidované jako rekreační objekt, pokud svou kvalitou odpovídá stavbě určené k trvalému bydlení a poplatník prokáže její faktické využívání k vlastnímu bydlení. Spoléhat na tuto výjimku je ale rizikové – bylo by nutné unést důkazní břemeno, že jde o jediné a skutečné bydliště poplatníka, což je u rekreačního objektu obtížnější a pravděpodobně by vedlo ke sporu se správcem daně. Pro účely bytové potřeby je proto vhodnější držet se nemovitostí typově určených k bydlení.
Nejvyšší správní soud v témže rozsudku zdůraznil, že smyslem úpravy není plošně zajistit uspokojení potřeby bydlení jako takové – k tomu slouží jiné nástroje, především sociální dávky. Jde o pobídku, aby lidé přijali vlastní odpovědnost za své bydlení, nikoli o obecnou podporu bydlení pro kohokoli, kdo se rozhodne financovat libovolnou nemovitost, ve které hodlá přebývat. Platí proto, že čím blíže je plánovaná investice běžné představě rodinného bydlení, tím jistější je uznání nároku.
Oznamovací povinnost finančnímu úřadu
Klíčovým krokem, který nelze opomenout, je oznámení získání prostředků správci daně, a to do konce lhůty pro podání daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém byly prostředky z prodeje získány. Nejde o pouhou formalitu – z komentářové literatury vyplývá, že opomenutí tohoto oznámení znamená nemožnost využít osvobození podle § 4b, i kdyby byly prostředky skutečně a řádně použity na bydlení.
Smysl oznamovací povinnosti spočívá v odlišení poplatníka, který má od počátku v úmyslu prostředky investovat do bydlení, od poplatníka, který pouze využívá možnosti pozdějšího zdanění. Jde o poměrně jednoduchý administrativní úkon a doporučuje se podat jej současně s přiznáním nebo bezprostředně po něm.
Lhůty pro použití výnosů z prodeje nemovitosti
Na použití příjmů z prodeje nemovitostí na nové bytové potřeby je vymezen časový prostor rozložený do tří zdaňovacích období. Prostředky lze použít směrem do budoucna, tedy do konce zdaňovacího období bezprostředně následujícího po roce jejich získání, nebo retrospektivně – lze je „zpětně" započítat proti výdajům na bydlení vynaloženým už v roce předcházejícím roku jejich získání.
Retrospektivní varianta umožňuje vynaložit částky odpovídající získaným prostředkům ještě předtím, než je poplatník reálně obdrží. Pokud tedy poplatník pořizoval nebo rekonstruoval bydlení už rok před prodejem nemovitosti, lze výtěžek z prodeje dodatečně „přiřadit" k této starší investici a osvobození uplatnit zpětně.
U koupě pozemku s cílem na něm následně stavět platí samostatná a přísná čtyřletá lhůta k zahájení výstavby, počítaná od nabytí vlastnického práva k pozemku. Nedojde-li k zahájení výstavby v této lhůtě, stává se příjem zdanitelným příjmem podle § 10, a to ve zdaňovacím období, kdy lhůta marně uplynula. Pokud by naopak došlo k prodeji pozemku nebo jinému pozbytí dříve, nastává zdanění již v okamžiku pozbytí. Datum nabytí pozemku je tedy vhodné vnímat jako pevný milník – stavební práce musí být prokazatelně zahájeny (nikoli dokončeny) do čtyř let od tohoto data.
Pokud se podmínku použití prostředků nepodaří splnit, zákon není přehnaně přísný: nejde o zpětné dodanění k okamžiku prodeje, ale o odklad zdanění do následujícího zdaňovacího období – příjem se stane tzv. ostatním příjmem podle § 10. I pokud se tedy investiční záměr nepodaří, nehrozí dodatečné penále vztažené k okamžiku prodeje; daň se doplatí v přiznání za následující rok.
Financování bydlení jiné osoby nestačí
Judikatura vztahuje pojem bytové potřeby výhradně na poplatníka samotného. U převodu družstevního podílu Městský soud v Praze v rozsudku ze dne 31. 8. 2007, sp. zn. 9 Ca 308/2005, uvedl, že příjem z takového převodu je osvobozen pouze u poplatníka, který je členem družstva s právem nájmu takového bytu, nikoli u osob spolubydlících. Darování peněz dítěti nebo partnerovi na jeho bydlení proto vlastní bytovou potřebu dárce nenaplní, byť by tím sledoval stejný cíl.
Neexistuje obecná definice pojmu „byt"
V hraničních případech (netypická nemovitost, sdílené bydlení apod.) nelze automaticky argumentovat definicemi ze stavebních předpisů, protože obecná legální definice pojmu „byt" v právním řádu chybí – existují jen definice pro účely jednotlivých zvláštních předpisů. Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 6. 10. 2010, sp. zn. 3 Ads 23/2010, k tomu uvedl, že v situaci s více možnými výklady je nutno zvolit výklad, který se shoduje s vůlí zákonodárce a objektivním smyslem zákona. V hraničních případech je tak vždy potřeba argumentovat účelem samotného § 4b, tedy skutečným zajištěním vlastního bydlení.
Praktická doporučení
Shrnutí praktických kroků:
- Ověřte, zda plánované použití prostředků odpovídá jedné z osmi taxativně vyjmenovaných forem bytové potřeby.
- Oznamte získání prostředků správci daně nejpozději s přiznáním za rok jejich obdržení, i kdyby konkrétní použití ještě nebylo jisté.
- Prostředky použijte nejpozději do konce zdaňovacího období následujícího po roce jejich získání, případně je zpětně přiřaďte k investici z roku předcházejícího.
- U pozemku pod budoucí výstavbu hlídejte čtyřletou lhůtu od data nabytí a mějte na paměti, že prodej pozemku před zahájením výstavby vede ke zdanění už v okamžiku prodeje.
- Po celou dobu uchovávejte důkazy o skutečném bydlení v pořízené nemovitosti – důkazní břemeno leží na poplatníkovi.
Závěr
Institut bytové potřeby je náhradním řešením pro situace, kdy poplatník nesplňuje dvouletý ani desetiletý časový test pro osvobození od daně z příjmu, ale prostředky z prodeje skutečně investuje do vlastního bydlení, a tedy uspokojení svých bytových potřeb. Jeho smyslem je motivovat konkrétní, prokazatelné rozhodnutí postarat se o vlastní bydlení – nikoli podpořit kohokoli, kdo s penězi z prodeje nemovitosti nějak naloží. Rozhodující je vždy skutečné využití nemovitosti, nikoli formální stav zapsaný v katastru, což je pro poplatníka zároveň výhodou i rizikem: výhodou, protože i atypická situace může nárok na osvobození založit, rizikem, protože je vždy na poplatníkovi, aby své tvrzení unesl důkazně. V hraničních případech se proto vyplatí konzultaci s daňovým poradcem nebo advokátem provést ještě předtím, než je transakce dokončena, nikoli až ve chvíli, kdy si toho všimne finanční úřad.
Tento článek má informativní charakter a nenahrazuje individuální právní nebo daňové poradenství. V případě konkrétní situace nás neváhejte kontaktovat.
