Wohnbedürfnis als eine der Möglichkeiten der Einkommensteuerbefreiung bei Immobilienverkäufen in der Tschechischen Republik

Was ist das Wohnbedürfnis nach tschechischem Steuerrecht und wozu dient es

Grundsätzlich gilt, dass Einkünfte natürlicher Personen aus dem Verkauf einer Immobilie in der Tschechischen Republik steuerbefreit sind, wenn die Immobilie länger als 5 Jahre (bei Erwerb bis Ende 2020) bzw. 10 Jahre (bei Erwerb ab dem 1. Januar 2021) im Eigentum stand, oder wenn der Verkäufer in der tschechischen Immobilie mindestens 2 Jahre unmittelbar vor dem Verkauf seinen Wohnsitz hatte. Einkünfte aus dem Verkauf eines Einfamilienhauses, einer Einheit ohne andere Nichtwohnräume als Garage, Keller oder Abstellraum, sowie des dazugehörigen Grundstücks, wenn der Verkäufer dort unmittelbar vor dem Verkauf weniger als 2 Jahre seinen Wohnsitz hatte, können ebenfalls steuerbefreit sein, sofern der Erlös zur Deckung des eigenen Wohnbedürfnisses des Verkäufers verwendet wird.

Die Verwendung des Erlöses für das Wohnbedürfnis ist somit faktisch die dritte Möglichkeit einer Einkommensteuerbefreiung beim Verkauf eines Einfamilienhauses, einer Einheit ohne andere Nichtwohnräume als Garage, Keller oder Abstellraum, sowie des dazugehörigen Grundstücks in der Tschechischen Republik, wenn der Verkäufer dort unmittelbar vor dem Verkauf weniger als 2 Jahre seinen Wohnsitz hatte (§ 4 Abs. 1 des tschechischen Gesetzes Nr. 586/1992 Slg., über die Einkommensteuer).

Eine typische Situation sieht so aus: Ein Steuerpflichtiger verkauft eine tschechische Immobilie, erfüllt keine der beiden allgemeinen Ausnahmen, hat aber dennoch eine dritte Möglichkeit, von der tschechischen Einkommensteuer befreit zu werden, nämlich durch Erfüllung des Wohnbedürfnisses nach § 4b des tschechischen Einkommensteuergesetzes. Dieser Weg ist jedoch an die Erfüllung mehrerer formeller und materieller Voraussetzungen geknüpft, von denen einige bei Nichteinhaltung strenge Folgen haben.

Der Vollständigkeit halber sei erwähnt, dass die frühere, inhaltlich parallele Bestimmung des § 15 Abs. 3 des tschechischen Einkommensteuergesetzes (betreffend den Abzug von Hypothekarzinsen) durch die Novelle Nr. 386/2020 Slg. inhaltlich in § 4b überführt wurde. Die zu § 15 Abs. 3 ergangene Rechtsprechung tschechischer Gerichte ist daher für die Auslegung von § 4b vollständig analog anwendbar.

Abschließende Aufzählung von acht Möglichkeiten zur Erfüllung des Wohnbedürfnisses nach tschechischem Recht

Das Wohnbedürfnis wird durch eine abschließende Aufzählung in § 4b Abs. 1 Buchst. a) bis h) des tschechischen Einkommensteuergesetzes definiert. Das bedeutet, dass der Erlös aus dem Verkauf einer tschechischen Immobilie genau für einen der acht aufgezählten Zwecke verwendet werden muss, andernfalls entsteht kein Anspruch auf Steuerbefreiung, selbst wenn das Geld faktisch dem Wohnen diente. Steuerpflichtige können nicht damit rechnen, dass die tschechische Finanzverwaltung auch einen Zweck anerkennt, den das Gesetz nicht ausdrücklich nennt, nur weil er dem Sinn des Gesetzes logisch entspricht.

Die acht gesetzlichen Möglichkeiten zur Erfüllung des Wohnbedürfnisses nach tschechischem Steuerrecht:

1. Bau eines Mehrfamilien- oder Einfamilienhauses, einer Einheit, oder Umbau eines Gebäudes;
2. entgeltlicher Erwerb eines Grundstücks, auf dem innerhalb von 4 Jahren ab Erwerb mit dem Bau begonnen wird, oder eines Grundstücks im Zusammenhang mit dem Erwerb eines Hauses oder einer Einheit;
3. entgeltlicher Erwerb eines Mehrfamilien- oder Einfamilienhauses, eines im Bau befindlichen Gebäudes oder einer Einheit;
4. Zahlung einer Mitgliedseinlage an eine Genossenschaft zum Zweck der Erlangung der Miete oder Nutzung einer Wohnung;
5. Instandhaltung und Umbau eines Hauses oder einer Wohnung, auch bei Miete oder Nutzung, nicht nur bei Eigentum;
6. Auseinandersetzung des gemeinschaftlichen Vermögens von Ehegatten oder Miterben, sofern es sich um die Zahlung eines mit dem Erwerb einer Wohnung oder eines Hauses verbundenen Anteils handelt;
7. Zahlung für die Übertragung eines Genossenschaftsanteils im Zusammenhang mit der Übertragung des Mietrechts an einer Wohnung;
8. Tilgung einer Schuld, mit der eine der vorstehenden Bedürfnisse finanziert wurde.

Am häufigsten handelt es sich um den Fall nach Buchstabe c) – ein Steuerpflichtiger verkauft eine Immobilie in der Tschechischen Republik und verwendet den Erlös direkt für den Kauf einer anderen tschechischen Immobilie, in der er wohnen möchte. Ebenso kann es sich um den Bau eines neuen Einfamilienhauses nach Buchstabe a) oder um eine Wohnraumsanierung nach Buchstabe e) handeln.

Entscheidend ist die tatsächliche Nutzung, nicht das tschechische Grundbuch

Sowohl das tschechische Gesetz als auch die Kommentarliteratur betonen, dass die tatsächliche Nutzung der Immobilie zu Wohnzwecken entscheidend ist, nicht der formelle im tschechischen Immobilienkataster (katastr nemovitostí) eingetragene Zustand oder die baurechtliche Nutzungsbestimmung. Ein Kaufvertrag und die Eintragung des Eigentumsrechts im tschechischen Kataster allein genügen daher nicht – im Falle einer Prüfung durch die tschechische Finanzverwaltung muss nachgewiesen werden, dass die Immobilie tatsächlich dem dauerhaften Wohnen diente.

Der tschechische Oberste Verwaltungsgerichtshof führte in seinem Urteil vom 25. 6. 2020, Az. 1 Afs 133/2019, dazu aus, dass der tatsächliche Sachverhalt sowie der konkrete Zweck und die Art der Nutzung der betroffenen Immobilie festzustellen sind, wobei die Beweislast beim Steuerpflichtigen liegt. Es empfiehlt sich daher, Nachweise über den ständigen Wohnsitz in der Tschechischen Republik, auf den eigenen Namen ausgestellte Energierechnungen sowie gegebenenfalls weitere Belege für das tatsächliche Wohnen in der Immobilie aufzubewahren.

Erholungsobjekte sind hinsichtlich des Wohnbedürfnisses in der Tschechischen Republik problematisch

Beabsichtigt ein Steuerpflichtiger den Kauf einer tschechischen Immobilie, die er nicht primär dauerhaft bewohnen, sondern eher gelegentlich nutzen möchte (Hütte, Erholungsobjekt), ist grundsätzlich davon auszugehen, dass ein solcher Kauf kein Wohnbedürfnis darstellt. Das Kreisgericht Brünn (Krajský soud v Brně) in der Tschechischen Republik führte in seinem Urteil vom 28. 3. 2019, Az. 29 Af 66/2017, dies klar aus: Ein Gebäude für die Familienerholung gilt, anders als ein Mehrfamilien- oder Einfamilienhaus, nicht als Wohngebäude.

Es gibt allerdings auch eine gegenteilige Entscheidung, in der ein tschechisches Gericht auch eine formell als Erholungsobjekt geführte Immobilie als Wohnbedürfnis anerkannte, weil sie faktisch dem dauerhaften Wohnen diente – der tschechische Oberste Verwaltungsgerichtshof akzeptierte in seinem Urteil vom 16. 2. 2021, Az. 1 Afs 453/2020, dass die Steuerbegünstigung auch bei einer als Erholungsgebäude eingetragenen Immobilie gelten kann, sofern diese ihrer Qualität nach einem für dauerhaftes Wohnen bestimmten Gebäude entspricht und der Steuerpflichtige die tatsächliche Nutzung als eigenes Zuhause nachweist. Sich auf diese Ausnahme zu verlassen ist jedoch riskant – der Steuerpflichtige müsste die Beweislast dafür tragen, dass es sich um seinen einzigen und tatsächlichen Wohnsitz handelt, was bei einem Erholungsobjekt schwieriger nachzuweisen ist und wahrscheinlich zu einem Streit mit der tschechischen Finanzverwaltung führen würde. Für Zwecke des Wohnbedürfnisses empfiehlt es sich daher, bei Immobilien zu bleiben, die typologisch dem Wohnen bestimmt sind.

Im selben Urteil betonte der tschechische Oberste Verwaltungsgerichtshof, dass der Zweck der Regelung nicht darin besteht, die Befriedigung eines Wohnbedürfnisses als solches flächendeckend zu gewährleisten – dazu dienen andere Instrumente, vor allem Sozialleistungen im tschechischen Recht. Es handelt sich um einen Anreiz, die eigene Verantwortung für das eigene Wohnen zu übernehmen, nicht um eine allgemeine Wohnförderung für jeden, der sich entscheidet, eine beliebige Immobilie zu finanzieren, in der er zu wohnen beabsichtigt. Je näher die geplante Investition der üblichen Vorstellung von Familienwohnen kommt, desto sicherer ist die Anerkennung des Anspruchs.

Meldepflicht gegenüber der tschechischen Finanzverwaltung

Ein wichtiger Schritt, der nicht übersehen werden darf, ist die Meldung des Erhalts der Mittel an die tschechische Finanzverwaltung (finanční úřad), und zwar bis zum Ende der Frist für die Abgabe der Steuererklärung für den Besteuerungszeitraum, in dem der Verkaufserlös erzielt wurde. Dies ist keine bloße Formalität – aus der Kommentarliteratur zum tschechischen Steuerrecht ergibt sich, dass die Unterlassung dieser Meldung bedeutet, dass die Steuerbefreiung nach § 4b nicht in Anspruch genommen werden kann, selbst wenn die Mittel tatsächlich ordnungsgemäß für das Wohnen verwendet wurden.

Der Sinn der Meldepflicht besteht darin, einen Steuerpflichtigen, der von Anfang an beabsichtigt, die Mittel in Wohnraum zu investieren, von einem Steuerpflichtigen zu unterscheiden, der lediglich die Möglichkeit einer späteren Besteuerung nutzt. Es handelt sich um einen relativ einfachen Verwaltungsakt, der zusammen mit der Steuererklärung oder unmittelbar danach eingereicht werden sollte.

Fristen für die Verwendung des Erlöses aus einem tschechischen Immobilienverkauf

Für die Verwendung des Erlöses aus dem Verkauf tschechischer Immobilien für ein neues Wohnbedürfnis ist ein Zeitfenster vorgesehen, das sich über drei Besteuerungszeiträume erstreckt. Die Mittel können in die Zukunft gerichtet verwendet werden, also bis zum Ende des unmittelbar auf das Jahr des Erhalts folgenden Besteuerungszeitraums, oder rückwirkend – sie können „rückwirkend" auf bereits im Jahr vor ihrem Erhalt getätigte Wohnausgaben angerechnet werden.

Die rückwirkende Variante ermöglicht es, Beträge, die dem erhaltenen Erlös entsprechen, bereits vor dessen tatsächlichem Erhalt aufzuwenden. Hat der Steuerpflichtige also bereits ein Jahr vor dem Immobilienverkauf Wohnraum in der Tschechischen Republik erworben oder saniert, kann der Verkaufserlös nachträglich dieser älteren Investition „zugeordnet" und die Befreiung rückwirkend geltend gemacht werden.

Beim Kauf eines Grundstücks mit dem Ziel, darauf anschließend zu bauen, gilt nach tschechischem Recht eine gesonderte und strenge vierjährige Frist für den Baubeginn, gerechnet ab dem Erwerb des Eigentumsrechts am Grundstück. Beginnt der Bau nicht innerhalb dieser Frist, wird das Einkommen zu einem steuerpflichtigen Einkommen nach § 10 des tschechischen Einkommensteuergesetzes, und zwar in dem Besteuerungszeitraum, in dem die Frist fruchtlos abgelaufen ist. Wird das Grundstück hingegen vorher verkauft oder anderweitig veräußert, tritt die Besteuerung bereits im Zeitpunkt der Veräußerung ein. Das Datum des Grundstückserwerbs sollte daher als fester Meilenstein betrachtet werden – mit den Bauarbeiten muss nachweislich (nicht abgeschlossen, sondern begonnen) innerhalb von vier Jahren ab diesem Datum begonnen werden.

Gelingt es nicht, die Bedingung der Mittelverwendung zu erfüllen, ist das tschechische Gesetz nicht übermäßig streng: Es handelt sich nicht um eine rückwirkende Nachbesteuerung zum Zeitpunkt des Verkaufs, sondern um eine Verschiebung der Besteuerung auf den folgenden Besteuerungszeitraum – das Einkommen wird zu sogenanntem sonstigen Einkommen nach § 10. Selbst wenn das Investitionsvorhaben also scheitert, droht keine zusätzliche Sanktion bezogen auf den Verkaufszeitpunkt; die Steuer wird lediglich in der Steuererklärung für das Folgejahr nachentrichtet.

Die Finanzierung des Wohnens einer anderen Person genügt nach tschechischem Recht nicht

Die tschechische Rechtsprechung bezieht den Begriff des Wohnbedürfnisses ausschließlich auf den Steuerpflichtigen selbst. Zur Übertragung eines Genossenschaftsanteils führte das Stadtgericht Prag (Městský soud v Praze) in seinem Urteil vom 31. 8. 2007, Az. 9 Ca 308/2005, aus, dass Einkünfte aus einer solchen Übertragung nur bei einem Steuerpflichtigen befreit sind, der Mitglied der Genossenschaft mit Mietrecht an dieser Wohnung ist, nicht bei mitwohnenden Personen. Die Schenkung von Geld an ein Kind oder einen Partner für dessen Wohnen erfüllt daher nicht das eigene Wohnbedürfnis des Schenkers, selbst wenn damit dasselbe Ziel verfolgt wird.

Es gibt keine allgemeine gesetzliche Definition des Begriffs „Wohnung" im tschechischen Recht

In Grenzfällen (atypische Immobilie, gemeinsam genutztes Wohnen usw.) kann nicht automatisch mit Definitionen aus dem tschechischen Baurecht argumentiert werden, da es in der tschechischen Rechtsordnung keine allgemeine gesetzliche Definition des Begriffs „Wohnung" gibt – es existieren lediglich Definitionen für die Zwecke einzelner Sondervorschriften. Der tschechische Oberste Verwaltungsgerichtshof führte in seinem Urteil vom 6. 10. 2010, Az. 3 Ads 23/2010, dazu aus, dass bei mehreren möglichen Auslegungen diejenige zu wählen ist, die dem Willen des Gesetzgebers und dem objektiven Sinn des Gesetzes entspricht. In Grenzfällen ist daher stets mit dem Zweck von § 4b selbst zu argumentieren, nämlich der tatsächlichen Sicherstellung des eigenen Wohnens.

Praktische Empfehlungen für Immobilieneigentümer in der Tschechischen Republik

Zusammenfassung der praktischen Schritte:

1. Prüfen Sie, ob die geplante Verwendung der Mittel einer der acht abschließend aufgezählten Formen des Wohnbedürfnisses nach tschechischem Recht entspricht.
2. Melden Sie den Erhalt der Mittel spätestens mit der Steuererklärung für das Jahr des Erhalts bei der tschechischen Finanzverwaltung, auch wenn die konkrete Verwendung noch nicht sicher ist.
3. Verwenden Sie die Mittel spätestens bis zum Ende des auf den Erhalt folgenden Besteuerungszeitraums, oder ordnen Sie sie rückwirkend einer Investition aus dem Vorjahr zu.
4. Achten Sie beim Grundstückskauf für einen künftigen Bau auf die vierjährige Frist ab dem Erwerbsdatum, und bedenken Sie, dass der Verkauf des Grundstücks vor Baubeginn bereits im Verkaufszeitpunkt zur Besteuerung führt.
5. Bewahren Sie durchgehend Nachweise über das tatsächliche Wohnen in der erworbenen tschechischen Immobilie auf – die Beweislast liegt beim Steuerpflichtigen.

Fazit

Das Wohnbedürfnis ist nach tschechischem Steuerrecht eine Ersatzlösung für Situationen, in denen ein Steuerpflichtiger weder den zwei- noch den zehnjährigen Zeittest für die Einkommensteuerbefreiung erfüllt, den Verkaufserlös jedoch tatsächlich in eigenes Wohnen investiert und damit sein eigenes Wohnbedürfnis befriedigt. Ihr Sinn besteht darin, eine konkrete, nachweisbare Entscheidung zur Sorge um das eigene Wohnen zu fördern – nicht darin, jeden zu unterstützen, der mit dem Geld aus einem tschechischen Immobilienverkauf irgendetwas unternimmt. Entscheidend ist stets die tatsächliche Nutzung der Immobilie, nicht der formelle im tschechischen Kataster eingetragene Zustand, was für den Steuerpflichtigen zugleich Vorteil und Risiko ist: Vorteil, weil auch eine atypische Situation den Anspruch auf Befreiung begründen kann; Risiko, weil es stets am Steuerpflichtigen liegt, seine Behauptung gegenüber der tschechischen Finanzverwaltung beweismäßig zu belegen. In Grenzfällen lohnt es sich daher, bereits vor Abschluss der Transaktion einen tschechischen Steuerberater oder Rechtsanwalt zu konsultieren, nicht erst dann, wenn das Finanzamt darauf aufmerksam wird.

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